ТИМЧЕНКО Владимир Александрович
доктор юридических наук, профессор кафедры судебной экспертизы Нижегородского госу­дарственного университета им. Н. И. Лобачевского

В соответствии со статьей 174.1. УК РФ «Легализация (от­мывание) денежных средств или иного имущества, приобре­тенных лицом в результате совершения им преступления» легализацией считается совершение финансовых операций и других сделок с денежными средствами или иным имуще­ством, приобретенными лицом в результате совершения им преступления, в целях придания правомерного вида владе­нию, пользованию и распоряжению указанными денежными средствами или иным имуществом.

Денежные средства, с которыми совершаются финансо­вые операции и другие сделки с целью их легализации, могут быть получены, при совершении различных преступлений, в том числе, в результате уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (статья 198 УК РФ) или организа­ции (статья 199 УК РФ).

Сложность доказывания легализации таких денежных средств заключается в том, что они смешиваются с денежны­ми средствами на банковских счетах организации или инди­видуального предпринимателя, полученными в результате правомерных финансовых операций и сделок. Так, в банках на счетах организации или индивидуального предприни­мателя могут одновременно находиться денежные средства, имеющие различные источники поступления, например, вы­ручка от реализации товаров, оплаты работ, услуг; получен­ные авансы; кредиты, займы; кредиторская задолженность, а также средства, полученные в связи с уклонением от уплаты налогов.

Проблема заключается в том, как доказать, что финансо­вые операции были совершены именно с денежными средства­ми, полученными в результате уклонения от уплаты налогов, а не с другими, имеющимися на счетах в банках денежными средствами. Разумеется, эта проблема возникает только в том случае, если остаток денежных средств на счетах больше, чем сумма, полученная в результате уклонения от уплаты налогов.

В пункте 3 постановления Пленума Верховного Суда Рос­сийской Федерации от 7 июля 2015 года № 32 «О судебной практике по делам о легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем, и о приобретении или сбыте имущества, заведомо до­бытого преступным путем» говорится, что при смешении не имеющих индивидуально-определенных признаков денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем (в результате совершения преступления), с однородным правомерно приобретенным имуществом (например, при за­числении на банковский счет денежных средств из разных ис­точников) последующее совершение финансовых операций или сделок с таким имуществом подлежит квалификации по статье 174 УК РФ или статье 174.1 УК РФ в размере, соот­ветствующем сумме денежных средств либо стоимости иного имущества, приобретенных преступным путем (в результате совершения преступления).

Таким образом, необходимо отделить денежные сред­ства, полученные в связи с уклонением от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица или организации, от других денежных средств, имеющихся в распоряжении организации или индивидуального предпринимателя.

Кроме того, сложность заключается и в необходимости доказывании того обстоятельства, что финансовые операции или другие сделки, осуществлялись именно с целью придания правомерного вида владению, пользованию и распоряжению указанными денежными средствами.

В решение вышеназванных проблем большую, если не единственную возможность, дает правильное использование экономической информации, и, прежде всего, учетно-эконо­мической или бухгалтерской, поскольку, научно обосновано, что признаки и следы преступлений находят в ней закономер­ное отражение. Так, результаты исследования В. А. Тимченко показывают, что: «... объективные закономерности отражения преступной деятельности в бухгалтерской информации обу­словлены методом бухгалтерского учета, который состоит из следующих элементов: документация, оценка, калькуляция, счета, двойная запись, инвентаризация, бухгалтерский баланс и отчетность». Им же установлены факторы, оказывающие влияние каждого из этих элементов на закономерности от­ражения преступной деятельности в бухгалтерской информа­ции.

Для того, чтобы определить конкретный состав носите­лей экономической информации, в которых закономерно от­ражаются признаки легализации, необходимо знать состав носителей экономической информации, в которых отражают­ся следы уклонения от уплаты налогов. Это, в свою очередь, предполагает знание способов уклонения от уплаты налогов. Влияние способов уклонения от уплаты налогов на характер закономерно возникающих признаков и следов преступления, содержание и состав носителей экономической информации, в которых эти признаки и следы находят закономерное отра­жение, а также на приемы криминалистической диагностики для их обнаружения подробно исследовано в работе Крими­налистическая диагностика преступлений на основе экономи­ческой информации.

Знание содержания и состава носителей экономической информации в которых находят отражение признаки и следы уклонения от уплаты налога на прибыль, позволяет просле­дить дальнейшее движение полученных неправомерно денеж­ных средств для выявления финансовых операций и сделок с этими средствами с целью их легализации.

В основу криминалистической диагностики легализации доходов, полученных в связи с уклонением от уплаты налогов, для обнаружения признаков преступления должен быть по­ложен анализ движения денежных средств организации в со­поставлении с их источниками и исполнением обязательств, с последующей криминалистической оценкой результатов такого анализа. Анализ целесообразно проводить за каждый календарный месяц, начиная с момента обнаружения уклоне­ния от уплаты налогов.

Результаты криминалистической диагностики носят ориентирующей характер. Для того, чтобы их можно было использовать в качестве доказательств, они должны быть за­фиксированы в определенной УПК РФ форме. Полагаем, что в зависимости от конкретных обстоятельств, могут быть исполь­зованы различные формы фиксации результатов криминали­стической диагностики. В частности, статьей 74 УПК РФ опре­делено, что в качестве доказательств допускаются: заключение и показания эксперта, заключение и показания специалиста, иные документы. Применительно к данной ситуации, в каче­стве иных документов может быть использован акт докумен­тальной ревизии.

Процессуальный статус эксперта определен в статье 57 УПК РФ, а процессуальный статус специалиста - в статье 58 УПК РФ. Ревизор, как самостоятельный участник уголовного процесса, в УПК РФ не предусмотрен. Вместе с тем, полага­ем, что ревизор - это тот же специалист. В статье 58 УПК РФ определено, что специалистом является лицо, обладающее специальными знаниями, привлекаемое к участию в процес­суальных действиях для содействия в обнаружении, закрепле­нии и изъятии предметов и документов, . в исследовании материалов уголовного дела.». Ревизор, может в процессе производства ревизии установить перечень необходимых для производства ревизии документов, учетных регистров и бух­галтерской и иной отчетности. Тем самым он оказывает содей­ствие в обнаружении документов, которые затем могут быть изъяты в установленном УПК РФ порядке. Проводя ревизию, т.е. отвечая на поставленные вопросы, он тем самым может ис­следовать материалы уголовного дела. Необходимо отметить, что ревизия может быть назначена и до возбуждения уголов­ного дела, с целью проверки информации о преступлении. В этом случае, в дальнейшем акт ревизии может содержать ос­нование для возбуждения уголовного дела.

В некоторых случаях, ревизию проводить нецелесообраз­но. Это касается ситуаций, когда преступление совершено организованной группой и в основу его способа положены притворные гражданско-правовые сделки. В таких случаях, как правило, создаются организации, участвующие в престу­плении, которые регистрируются на документы умерших или недееспособных людей, а также по украденным или утерян­ным документам. Понятно, что в подобных ситуациях подпи­сать акт ревизии со стороны проверяемой организации или индивидуального предпринимателя будет некому. Наиболее ярким примером таких способов преступной деятельности является незаконное возмещение из бюджета налога на добав­ленную стоимость по лжеэкспортным операциям.

В таких случаях целесообразно назначить исследование специалиста или судебно-экономическую экспертизу. По ре­зультатам исследований специалиста или эксперта составля­ется соответствующее заключение, в котором подписи руко­водителей организаций, деятельность которых исследовалась, не требуются.

Ревизия, исследование специалиста или эксперта долж­ны быть направлены на работу с документами, в которых от­ражены операции с денежными средствами, находящимися на счетах организации в банках.

К вопросам, выносимым на разрешение ревизора, специ­алиста или эксперта, можно отнести следующие: установле­ние направлений использования средств, полученных органи­зацией в связи с уклонением от уплаты налогов; установление суммы денежных средств полученных организацией в связи с уклонением от уплаты налогов, использованных для совер­шения финансовых операций и других сделок; установление календарного периода, в течение которого совершались фи­нансовые операции и другие сделки с денежными средствами полученными организацией в связи с уклонением от уплаты налогов. Составленные по результатам ревизии акт или по ре­зультатам исследования заключение специалиста или экспер­та могут быть использованы как один из основных источников для доказывания состава преступления.

В частности, из перечня обстоятельств, подлежащих уста­новлению по уголовному делу, в соответствии со статьей 73 УПК РФ с помощью экономической информации, могут быть установлены: время, место и способ совершения преступле­ния; виновность лица в совершении преступления, а также мо­тивы; характер и размер вреда, причиненного преступлением.

Такая возможность существует благодаря наличию зако­нодательно установленных обязательных реквизитов в учет­ных документах. Согласно Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» учетные документы должны иметь следующие обязательные реквизиты: наиме­нование документа, дату составления документа, наименова­ние экономического субъекта составившего документ, содер­жание факта хозяйственной жизни, величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должности лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за ее оформление, либо наименование должности лиц, ответ­ственных за оформление свершившегося события; личные подписи указанных лиц с указанием их фамилий и иници­алов, либо иных реквизитов, необходимых для идентифика­ции этих лиц.

Такой реквизит документа, как дата его составления, по­зволяет установить дату или период совершения преступле­ния. С помощью реквизита «наименование экономического субъекта, составившего документ», можно установить место совершения преступления. Содержание факта хозяйственной жизни, означает содержание хозяйственной или финансовой операции. Поскольку деятельность по легализации преступ­ных доходов, обычно осуществляется под видом или в про­цессе законных хозяйственных и финансовых операций, то данный реквизит учетного документа позволяет установить способ совершения преступления.

Такой реквизит учетного документа, как «величина нату­рального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения» позволит установить характер и размер вреда, причиненного преступлением.

С помощью таких реквизитов учетного документа, как «наименование должности лиц, совершивших сделку, опера­цию и ответственных за ее оформление, либо наименование должности лиц, ответственных за оформление свершившегося события; личные подписи указанных лиц с указанием их фа­милий и инициалов, либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц» можно установить лиц, виновных в совершении преступления и их мотивы.

В заключение несколько слов, касающихся организацион­ных аспектов использования экономической информации для обнаружения и доказывания легализации доходов, получен­ных в связи с уклонением от уплаты налогов.

Прежде всего, возникает вопрос, кто должен выявлять признаки легализации? Полагаем, что эта работа относится к деятельности подразделений по экономической безопас­ности и противодействию коррупции. Однако всегда ли до­статочно квалификации оперативных сотрудников для этой работы? Очевидно, что для ее выполнения возникает по­требность, в специальных экономических знаниях. Думает­ся, что лучше эту работу выполнять специалистам подразде­лений документальных исследований и оценки имущества, структурно входящим в состав управлений экономической безопасности и противодействия коррупции. При этом це­лесообразно организовать повышение квалификации таких специалистов для обучения их приемам криминалистиче­ской диагностики преступлений на основе экономической информации.

Предварительное следствие по уголовным делам о лега­лизации (отмывания) денежных средств или иного имуще­ства, приобретенных в связи с уклонением от уплаты налогов, в соответствии со статьей 151 УПК РФ, должны осуществлять следователи органов внутренних дел Российской Федерации. Однако, расследование преступлений, предусмотренных ста­тьями 198-199.2 УК РФ, относится к компетенции следовате­лей Следственного комитета РФ. Вместе с тем, в соответствии с частью 5 статьи 151 УПК РФ предварительное следствие по делам о легализации (отмывании) денежных средств или ино­го имущества, приобретенных в связи с уклонением от уплаты налогов, может производиться также следователями орга­на, выявившего эти преступления. Таким образом, если при расследовании уклонения от уплаты налогов будут выявлены признаки легализации полученных в связи с этим доходов, то следствие могут производить следователи Следственного ко­митета РФ.